במסגרת פסק דין שניתן שניתן לאחרונה (ו"ע 48493-05-15 אקרמן ואח' נ' מנהל מיסוי מקרקעין תל אביב), נדונה סוגיית סיווגה של רכישת זכות מחברי קבוצת רכישה, המהווה דירת מגורים "על הנייר". בפסק הדין נקבע כי רכישת הזכות מהווה רכישה של "דירת מגורים". מנגד נקבע כי רכישה של דירה על הנייר ממוכר שאינו מתחייב להשלים את הבנייה לא תיחשב כרכישת "דירת מגורים" (לקריאת פסק הדין).
באותו מקרה נדון עניינם של בני זוג אשר רכשו ביחד שתי זכויות במקרקעין, משני מוכרים שונים, חברי קבוצת רכישה, המשקפות כל אחת זכות לדירת מגורים בקבוצת הרכישה. בני הזוג רכשו את הזכויות עוד בטרם התקבל היתר בנייה לפרויקט, כאשר הם נכנסים למעשה לנעלי המוכרים, שנמנו על חברי קבוצת הרכישה המקוריים. מוכרי הזכויות (הרוכשים המקוריים) לבני הזוג רכשו את הזכויות לפני תיקון מס' 69 לחוק מיסוי מקרקעין, ואילו בני הזוג רכשו מהמוכרים את הזכויות לאחר כניסתו לתוקף של תיקון מס' 69.
תיקון מס' 69 לחוק מיסוי מקרקעין, שהתקבל בשנת 2010, קבע את אופן המיסוי של חברי קבוצת רכישה. במסגרת התיקון נקבע כי יש לראות את חברי הקבוצה כאילו רכשו דירת מגורים שלמה לפי שווי הקרקע והעלויות הצפויות הנוספות (ובכלל זה עלויות הבנייה), ככל שהקבוצה התארגנה באמצעות "גורם מאגן" ומחוייבת ל"מסגרת חוזית".
המחלוקת היתה האם יש לסווג את הזכויות שנמכרו לבני הזוג כדירות מגורים או כקרקע. בגין רכישת קרקע חל שיעור מס רכישה של 6% על שווי רכיב הקרקע בלבד, ואילו בגין רכישת דירת מגורים שאינה יחידה (כמו זו שנרכשה במקרה שנדון בפסק הדין) חלות נכון להיום מדרגות מס רכישה בשיעור משתנה של 8% ו-10% על שווי רכיב הקרקע והבניה ביחד.
בפסק הדין נקבע כי יש לסווג את הזכויות שנרכשו כדירות מגורים.
ועדת הערר התייחסה לשתי חלופות הקיימות בהגדרת "דירת מגורים" לעניין מס הרכישה:
באשר לחלופה הראשונה, נדרש כי הדירה משמשת או מיועדת לשמש למגורים, ואם נרכשה דירה "על הנייר", נדרשת התחייבות מצד המוכר לסיים את בנייתה. ועדת הערר קבעה כי חלופה זו לא התקיימה, אפילו שמערכת ההסכמים אליה נכנסו הרוכשים מובילה למעשה לרכישת דירה מוגמרת, וזאת מן הטעם כי לא ניתנה התחייבות מטעם המוכרים לסיום הבנייה.
החלופה השנייה, אשר נכנסה לתוקף בתיקון 69 לחוק, עניינה זכות במקרקעין שנמכרה לקבוצת רכישה לגבי נכס שהוא דירה המיועדת לשמש למגורים. ועדת הערר קבעה כי חלופה זו התקיימה אפילו שהמכירה הנדונה אינה של זכות "שנמכרה לקבוצת רכישה", אלא מכירה בה מתחלפים יחידי קבוצת הרכישה.
לאור האמור חויבו הרוכשים במס רכישה בגין רכישת "דירת מגורים" על מלוא הסכום ששולם למוכרים ובתוספת העלויות הצפויות הנוספות.
מפסק הדין עולות המסקנות הבאות:
האחת, רכישה של דירת מגורים על הנייר ממי שלא נותן בעצמו התחייבות להשלמת הבנייה לא תהווה רכישה של דירת מגורים לצרכי מס רכישה. כך למשל, מי שרוכש דירה על הנייר מאדם שרכש בעצמו את הדירה מקבלן, לא יראו אותו כמי שרכש דירת מגורים וישלם מס רכישה בשיעור של 6% על הסכומים ששילם למוכר.
השניה, לאחר תיקון 69 לחוק, רכישה של זכות בקבוצת רכישה לגבי נכס שהוא דירת מגורים, מהווה רכישה של דירת מגורים, גם אם הרוכש לא נמנה מלכתחילה על קבוצת הרכישה, ואפילו אם למוכר היא נחשבה כרכישה של קרקע בלבד לפי הדין שקדם לתיקון 69.
נציין כי סיווג הזכות בקבוצת הרכישה כדירת מגורים אינו מהווה בהכרח הכבדה בנטל המס, וכל אימת שהדירה היא דירת המגורים היחידה של הרוכש נטל המס עשוי להיות דוקא קטן יותר.